Готовимся заранее
Все эти критерии неоднократно обсуждались на всех площадках и в печати, но своевременная самостоятельная оценка рисков должна сопровождаться какими-то дополнительными действиями со стороны налогоплательщика. Такими действиями может быть пересмотр учетной политики с учетом последней судебной практики, организация документирования проверки контрагентов (последние рекомендации по этому вопросу в письме Минфина от 03.08.2012 № 03-02-07/1-197), ревизия договоров, подбор судебной практики по спорным операциям, ревизия первички, организация дополнительных доказательств по спорным сделкам и т. д. Хорошо, если вся подготовительная работа не будет востребована, но в случае выездной проверки грамотные предпроверочные мероприятия позволяют, как правило, снизить налоговый риск, и всегда помогут более качественно выстроить защиту при рассмотрении возражений в налоговой и в суде, так как времени на эту работу непосредственно в процессе оспаривания просто не будет.
В соответствии с п. 1 ст. 89 НК РФ выездная налоговая проверка проводится на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа. Налогоплательщику дают ознакомиться с этим решением и вручают требование о предоставлении документов за проверяемый период. Документы представляются в виде копий, заверенных подписью руководителя и печатью предприятия или предпринимателя. В решении указаны пофамильно ревизоры, перечислены налоги и период, попадающие под проверку (п. 4 ст. 89 НК РФ).
Выбираем место проведения
В случае если у налогоплательщика отсутствует возможность предоставить помещение для проведения выездной налоговой проверки, выездная налоговая проверка может проводиться по месту нахождения налогового органа. На мой взгляд, для предприятия предпочтителен другой вариант, проведение проверки на территории налогоплательщика. Этот вариант, разумеется, более организационно и эмоционально затратен, но позволяет контролировать процесс проверки, своевременно готовить и передавать инспектору документы, поддерживающие позицию налогоплательщика.
Определяем права и обязанности
Согласно п. 6 ст. 89 НК РФ выездная налоговая проверка не может продолжаться более двух месяцев. Указанный срок может быть продлен до четырех месяцев, а в исключительных случаях – до шести месяцев (Приказ ФНС России от 25 декабря 2006 г. № САЭ-3-06/892(ФНС России).
Налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика и налогового агента, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки.
В соответствии со ст. 89 НК РФ запрещается проведение налоговыми органами повторных выездных налоговых проверок по одним и тем же налогам, подлежащим уплате или уплаченным налогоплательщиком (плательщиком сбора) за уже проверенный налоговый период, за исключением случаев, когда такая проверка проводится в связи с реорганизацией или ликвидацией организации-налогоплательщика (плательщика сбора-организации) или вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку.
Помимо проверки первичных документов ревизоры, проводящие выездную налоговую проверку, вправе производить осмотр территорий, помещений налогоплательщика, в отношении которого проводится налоговая проверка, опрашивать персонал, требовать письменных пояснений, проводить допросы, встречные проверки, требовать оригиналы документов для проведения экспертиз…
В том случае если ревизоры предполагают возможность уничтожения документов, других доказательств предполагаемого правонарушения или иное противодействие со стороны налогоплательщика, они имеют право привлечь сотрудников МВД или самостоятельно провести выемку документов. Привлечение сотрудников МВД должно быть отражено в решении, подписанном руководителем или заместителем руководителя налоговой инспекции. По возможности необходимо максимально вдумчиво подходить к тем данным, которые мы передаем проверяющим с целью недопустимости противоречий или несогласованности документов, письменных пояснений, распечаток налоговых регистров и других документов по любым вопросам.
Именно встречные проверки и допросы свидетелей являются основными причинами приостановления проверки, причем количество таких приостановлений законом не ограниченно, а вот суммарный срок приостановлений не может превышать 6 месяцев. Здесь, как инструмент для снятия возможных претензий от налоговиков полезно поддерживать тесный контакт с контрагентами, провести с ними сверку и урегулирование спорных вопросов, так как любые расхождения при встречной проверке могут привести к доначислению налогов.
Результаты проверки, работа над ошибками
В последний день проведения выездной налоговой проверки проверяющий обязан составить справку, в которой фиксируются предмет проверки и сроки ее проведения, и вручить ее налогоплательщику или его представителю. Кстати, уклонение налогоплательщика от получения требований, повесток, справок и других уведомлений на этапе проверки совершенно нецелесообразно, потому как налоговики в этом случае отправляют документ налогоплательщику заказным письмом по почте, и оно считается полученным по истечении шести дней. Как исключение, можно добровольно не получать требование только при необходимости большего срока для подготовки, например, истребованных документов.
Тем не менее, необходимо четко контролировать периоды проведения проверки по дням, начиная с даты получения решения до получения справки об окончании проверки с учетом всех приостановлений, так как в случае нарушения сроков у налогоплательщика будет дополнительный аргумент по оспариванию акта проверки.
По результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки (приказ ФНС России от 25.12.2006 № САЭ-3-06/892).
В акте налоговой проверки указываются документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки, или отсутствие таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи НК РФ, предусматривающие ответственность за данный вид налоговых правонарушений.
Акт налоговой проверки вручается руководителю организации-налогоплательщика либо индивидуальному предпринимателю (их представителям) под расписку или передается иным способом, свидетельствующим о дате его получения налогоплательщиком или его представителями. В случае направления акта налоговой проверки по почте заказным письмом датой вручения акта считается шестой день, начиная с даты его отправки. Руководители некоторых предприятий, не согласные с выводами, содержащимися в акте, отказываются его подписывать. Делать этого не стоит, в данном случае отказ руководителя может повлечь административную ответственность. Лучше подписать акт, указав, что к нему будет приложен протокол разногласий.
Налогоплательщик вправе в случае несогласия с фактами, изложенными в акте проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в двухнедельный срок со дня получения акта представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по акту в целом или по его отдельным положениям.
При этом следует учитывать, что согласно ст. 6.1 НК РФ срок, исчисляемый неделями, истекает в последний день недели. Неделей признается период времени, состоящий из пяти рабочих дней, следующих подряд. В случаях, когда последний день срока падает на нерабочий день, днем окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день.
Работу над подготовкой возражений по акту выездной проверки необходимо начать с разделения претензий по материалам акта на условно самостоятельные группы:
- проверка всех процедурных вопросов,
- выделение вопросов, которые не стоит оспаривать
- группировка оспариваемых вопросов.
Если вторая группа нужна для того, чтобы не тратить время на однозначно проигрышные вопросы, то первая позволяет либо смягчить санкции по каким-то аргументам проверяющих либо добиться того, чтобы данные доказательства были исключены из материалов проверки, и даже если по ним назначат дополнительные мероприятия, то все равно это дает налогоплательщику время для подготовки к этим мероприятиям или возможность еще раз попытаться доказать свою правоту теперь уже на рассмотрении материалов дополнительной проверки. Например, к этой группе относятся:
- проверка периода работы и должностных обязанностей свидетеля, соответствия его паспортных данных фактическим;
- проверка всех данных по предприятиям по встречным проверкам, например полномочий свидетелей давших пояснения по проверяемому периоду;
- выявление участия в налоговых мероприятиях инспекторов (сотрудников МВД), не указанных в решении о проверке;
- проверка достоверности того, что согласно акта ваш контрагент не ответил на запрос по встречной проверке;
- и другое.
Здесь же исследуются ошибки при изъятии документов, проверяются на соответствие законодательству экспертизы, исследуется правильность начисления пени и штрафов как по суммам, так и по срокам (например, по правонарушению истек срок исковой давности) и прочее. Это большая работа над ошибками ревизоров, которую нужно провести, правильно задокументировать. Особое внимание нужно обратить на доказательства по действиям (бездействию) проверяющих, которые нарушают права налогоплательщика. Так, неуведомление налогоплательщика о времени и месте рассмотрения возражений может привести к полной отмене всего решения.
Очень трудоемки вопросы, относящиеся к третьей группе. Это подготовка доказательной базы на основе данных учетной политики и бухгалтерского учета с учетом судебной практики и т. д. Например, сюда относятся вопросы доказательств по раздельному учету, по вопросу экономической целесообразности сделки, отнесения на уменьшение налогооблагаемого дохода отдельных видов расходов и многое другое. Не нужно бояться в случае уверенности в своей правоте привлекать для поддержки своей позиции специалистов, например, можно через суд привлечь судебных экспертов, как негосударственных, так и государственных, для ответа на какие-то спорные вопросы.
Если первая группа претензий - это в основном работа юриста, то по третьей будут бухгалтер и юрист работать совместно. Повторюсь, что срок подачи возражений ограничен и именно здесь очень могут пригодиться «заготовки» налогоплательщика.
К сожалению, очень часто встречается в налоговой проверке доначисление налогов по сделкам с контрагентами, которых ревизоры посчитали недобросовестными, а операции с этими контрагентами совершенными без должной осмотрительности. Как правило, по таким сделкам налоговики «снимают» вычеты по НДС, а иногда и пересчитывают налог на прибыль. Любые меры, которые сами же налоговики рекомендуют принимать для проверки контрагента (заверенные копии учредительных документов, запросы в налоговую, выписка из ЕГЮРЛ и прочее) при проверке оказываются недостаточными для подтверждения добросовестности проверяемого налогоплательщика. Здесь можно только посоветовать продумать и закрепить приказом единый порядок проверки предприятий-партнеров и собирать обязательно дополнительные доказательства реальности сделок (переписка, правильно оформленные ТТН, пропуска для машин и сотрудников и т. п.)
Материалы проверки рассматриваются руководителем (заместителем руководителя) налогового органа. В случае представления налогоплательщиком письменных объяснений или возражений по акту налоговой проверки материалы проверки рассматриваются в присутствии должностных лиц организации-налогоплательщика либо индивидуального предпринимателя или их представителей.
По результатам рассмотрения материалов проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение:
- об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения;
- о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения;
- о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.
Копия решения налогового органа и требование вручаются налогоплательщику либо его представителю под расписку или передаются иным способом, свидетельствующим о дате получения налогоплательщиком либо его представителем. Если указанными выше способами решение налогового органа вручить налогоплательщику или его представителям невозможно, оно отправляется по почте.
На основании вынесенного решения о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения налогоплательщику направляется требование об уплате недоимки по налогу и пени.
Если решение налогового органа вас не устраивает, то в течение месяца вы имеете право подать апелляционную жалобу в вышестоящий орган. Месяц дается налоговикам на изучение вашей жалобы и вынесения решения. Причем, вы имеете право просить провести рассмотрение апелляционной жалобы с вашим участием, налоговики, как правило, идут навстречу, хотя такой обязанности у них нет.
Дальнейшие этапы защиты общеизвестны – суды трех инстанций: арбитраж, апелляция, кассация.
Работа по налоговым рискам на любом предприятии должна носить регулярный характер. Вся документация в сроках налогового риска должна пересматриваться, если изменилась судебная практика или позиция ФНС по каким-то вопросам. И, разумеется, в ходе самой выездной проверки или при дальнейшем оспаривании решения значение организации грамотной и своевременной работы команды специалистов нельзя недооценить.